Steuerhinterziehung: Anforderungen an Verneinung des besonders schweren Falls (§ 370 Abs. 3 AO)

BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES URTEIL

2 StR 624/80 vom 17. Dezember 1980 in der Strafsache gegen den Facharzt für Chirurgie Dr. Gottfried N. aus E. ████████████, geboren ██████████ 1913 in K., wegen Steuerhinterziehung u. a.

Der 2. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 17. Dezember 1980, an der teilgenommen haben: Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof Schumacher, die Richter am Bundesgerichtshof Dr. Mosl, Dr. Müller, Theune, Niemöller als beisitzende Richter, Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof Dr. █ als Vertreter der Bundesanwaltschaft, Rechtsanwalt ███████ aus ██ als Verteidiger, Justizangestellte ██ als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,

1. Auf die Revision der Staatsanwaltschaft wird das Urteil des Landgerichts Köln vom 8. Mai 1980 a) in den Aussprüchen über die Einzelstrafen wegen der Steuerhinterziehungen und b) im Ausspruch über die Gesamtstrafe mit den Feststellungen hierzu aufgehoben. In diesem Umfang wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Strafkammer (Wirtschaftsstrafkammer) des Landgerichts zurückverwiesen.

2. Die weitergehende Revision wird verworfen.

Von Rechts wegen

Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung in zwei Fällen und wegen Betrugs zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren verurteilt; die Vollstreckung der Strafe ist zur Bewährung ausgesetzt worden.

Die auf den Strafausspruch beschränkte Revision der Staatsanwaltschaft rügt die Verletzung sachlichen Rechts. Sie macht insbesondere geltend: Die Strafkammer habe das Vorliegen eines besonders schweren Falles des Betrugs zu Unrecht verneint, die verhängte Strafe sei unverhältnismäßig milde und das Landgericht habe es angesichts der besonderen Publizität des Verfahrens nicht versäumen dürfen, sich auch mit dem Grundsatz der Generalprävention auseinanderzusetzen. Außerdem wendet sich die Revision gegen die Bewilligung der Strafaussetzung zur Bewährung.

Das Rechtsmittel ist teilweise begründet; keinen Erfolg hat es, soweit es die Strafzumessung hinsichtlich der Verurteilung wegen Betrugs angreift.

I. Das Landgericht geht bei der Strafzumessung von den Strafrahmen der §§ 370 Abs. 1 AO und 263 Abs. 1 StGB aus. Das Vorliegen „eines besonders schweren Falles“ verneint es mit der Begründung, die Gesamtheit der äußeren und inneren Tatumstände rechtfertige keine Abweichung vom ordentlichen Strafrahmen (UA S. 42).

1. Dieses Ergebnis wird, soweit ein besonders schwerer Fall des Betrugs verneint wird, durch die nachfolgende Darlegung der strafmildernden und strafschärfenden Gesichtspunkte noch hinreichend getragen. Bei der Frage, ob ein nicht von bestimmten tatbestandsmäßigen Voraussetzungen abhängig gemachter besonders schwerer Fall des Betrugs anzunehmen ist, handelt es sich um eine dem Tatrichter obliegende Frage der Strafzumessung (BGH NJW 1952, 234; BGH, Urteil vom 13. März 1975 – 4 StR 557/74). Wie der Bundesgerichtshof wiederholt entschieden hat, kommt es darauf an, ob das gesamte Tatbild einschließlich aller subjektiven Momente und der Täterpersönlichkeit vom Durchschnitt der erfahrungsgemäß vorkommenden Fälle in einem Maße abweicht, dass die Anwendung des Ausnahmestrafrahmens geboten ist (BGHSt 2, 181, 182; 5, 124, 130; BGH, Urteile vom 28. August 1975 – 4 StR 175/75 – 19. Oktober 1976 – 1 StR 582/76 – 10. August 1977 – 3 StR 213/77 – und 1. März 1978 – 3 StR 35/78 –). Ob ein besonders schwerer Fall des Betrugs vorliegt, ist deshalb nicht allein nach der Höhe des angerichteten Schadens zu beurteilen (BGH, Urteil vom 4. Juli 1978 – 1 StR 223/78 –).

Diese Grundsätze hat das Landgericht beachtet. Es hat zutreffend vor allem die Höhe des Vermögensschadens zu Lasten des Angeklagten gewertet. Andererseits hat es neben zahlreichen anderen strafmildernden Umständen zu Gunsten des Angeklagten berücksichtigt, dass er sich nicht persönlich bereichern wollte und es sich somit um einen „fremdnützigen Betrug“ gehandelt habe (UA S. 46). Dass der Angeklagte durch den Betrug „zumindest mittelbare Vorteile“ erlangt und dass das Landgericht dies nicht beachtet habe – wie der Generalbundesanwalt meint –, kann den Urteilsgründen nicht entnommen werden. Eine solche Feststellung ergibt sich auch nicht daraus, dass der Ausbau des Krankenhauses zu einer leistungsfähigen Klinik das Lebenswerk des Angeklagten war und er – wie das Landgericht ausführt – nun keine Aussicht mehr habe, die Früchte seiner Anstrengungen zu genießen. Der Angeklagte hatte das Marienhospital bereits ohne die später betrügerisch erlangten Fördermittel zu einem leistungsfähigen Krankenhaus ausbauen lassen, und das Urteil stellt nicht fest, dass die betrügerische Erlangung der Fördermittel die Stellung des Angeklagten als Chefarzt und Mitglied des Verwaltungsrates der Krankenhausstiftung gefestigt oder ihm irgendwelche wirtschaftlichen Vorteile gebracht habe.

Bei der Überprüfung der Strafzumessungserwägungen im normalen Strafrahmen des § 263 StGB war zu beachten, dass das Revisionsgericht in die dem Tatrichter obliegende Strafzumessung nur eingreifen kann, wenn Erwägungen, mit denen Strafart und Strafmaß begründet worden sind, in sich rechtsfehlerhaft sind, wenn der Tatrichter rechtlich anerkannte Strafzwecke überhaupt nicht in den Kreis seiner Erwägungen einbezogen oder dem Grade nach derart falsch bewertet hat, dass ein grobes Missverhältnis von Schuld und Strafe offenkundig ist (BGHSt 17, 35, 36 f.). In Zweifelsfällen muss die Strafzumessung des Tatrichters hingenommen werden.

Die so eingeschränkte Überprüfung der Strafzumessungserwägungen hat beim Strafausspruch wegen Betrugs keinen Rechtsfehler ergeben. Das Landgericht hat die maßgeblichen Gesichtspunkte für die Strafzumessung in seinem Urteil aufgeführt, diese widerspruchsfrei gewürdigt und frei von Rechtsfehlern bewertet. Dass es den Grundsatz der Generalprävention nicht besonders hervorgehoben hat, ist angesichts der Tatsache, dass der Angeklagte sich nicht persönlich bereichern wollte, unschädlich.

2. Hingegen ist die Entscheidung des Landgerichts hinsichtlich der Strafzumessung bei den Verurteilungen wegen Steuerhinterziehung zu beanstanden. Die Verneinung eines besonders schweren Falles ist hier nicht ausreichend begründet. § 370 Abs. 3 AO 1977 nennt Regelbeispiele für besonders schwere Fälle der Steuerhinterziehung, deren Vorliegen zwar nicht immer, aber doch regelmäßig die Bejahung eines besonders schweren Falles indiziert. Die Neufassung des § 370 Abs. 3 AO gilt seit dem 1. Januar 1977. Das Landgericht hat festgestellt, dass der Angeklagte die Einkommensteuererklärung für 1976 erst am 1. August 1978 und die Vermögenssteuererklärung auf den 1. Januar 1977 erst am 30. März 1979 eingereicht hat. Es fehlen allerdings Feststellungen darüber, wann der Angeklagte die Einkommensteuererklärung für das Jahr 1975 und die Vermögenssteuererklärung auf den 1. Januar 1974 abgegeben hat. Es liegt aber nahe, dass auch die Einkommensteuererklärung für 1975 erst nach dem 1. Januar 1977 eingereicht wurde.

Die fortgesetzten Steuervergehen des Angeklagten waren in jedem Falle erst im Jahre 1979 beendet, so dass nach § 2 Abs. 2 StGB die Anwendung des § 370 Abs. 3 AO mit seiner höheren Strafandrohung generell in Betracht zu ziehen war (vgl. BGH, Urt. v. 16. Oktober 1974 – 2 StR 380/74; RGSt 43, 356; 56, 54; 68, 338; Schönke/Schröder, StGB 20. Aufl. § 2 Rdn. 14). Das Landgericht hätte – nach einem Hinweis gemäß § 265 StPO – deshalb prüfen müssen, ob die nach dem 1. Januar 1977 begangenen Teilakte der fortgesetzten Steuerhinterziehung alle Merkmale eines Regelbeispiels im Sinne von § 370 Abs. 3 AO erfüllten und, falls es dies verneint hätte, ob nicht unter weiterer Berücksichtigung der vorhergehenden Teilakte ein unbenannter besonders schwerer Fall zu bejahen war. Der allgemeine Hinweis auf die Gesamtheit der äußeren und inneren Tatumstände reicht hier selbst unter Berücksichtigung der sonst ausführlichen Strafzumessungserwägungen nicht aus, um die Annahme eines besonders schweren Falles zu verneinen.

Das Urteil ist daher in den Aussprüchen über die Einzelstrafen wegen der Steuerhinterziehungen sowie im Gesamtstrafenausspruch aufzuheben. Damit entfällt auch der Ausspruch über die Strafaussetzung zur Bewährung.

II. Der Senat weist den neu entscheidenden Tatrichter auf folgendes hin:

1. Das Gericht müsste bei der Erörterung eines unbenannten besonders schweren Falles einerseits beachten, dass Teilakte der Fortsetzungstat noch unter der Geltung des § 392 AO a.F. begangen wurden, der keinen erhöhten Strafrahmen für sogenannte besonders schwere Fälle vorsah; andererseits dürfte aber auch nicht unberücksichtigt bleiben, dass in § 370 Abs. 3 AO a.F. bestimmte schwere Formen der Steuerhinterziehung benannt werden, die auch bereits unter der Geltung des § 392 AO a.F. – allerdings nur innerhalb des dort vorgesehenen Strafrahmens – einen stärkeren Schuldvorwurf begründen konnten (vgl. auch BGH, Urteil vom 28. Juni 1978 – 3 StR 199/78).

Die gleichen Überlegungen müsste das Gericht auch bei Verneinung eines besonders schweren Falles bei den Strafzumessungserwägungen innerhalb des normalen Strafrahmens beachten. Der neu entscheidende Tatrichter wird im Zusammenhang mit den Steuervergehen auch die Anwendung des § 41 StGB zu prüfen haben.

2. Nach den bisherigen Feststellungen begegnet die Bewilligung der Strafaussetzung zur Bewährung rechtlichen Bedenken.

Die Vollstreckung einer Freiheitsstrafe von mehr als einem Jahr bis zu zwei Jahren darf gemäß § 56 Abs. 2 StGB nur dann zur Bewährung ausgesetzt werden, wenn neben anderen Voraussetzungen – „besondere Umstände“ in der Tat und in der Persönlichkeit des Täters vorliegen. Damit sind solche Milderungsgründe gemeint, die im Vergleich mit gewöhnlichen, durchschnittlichen, allgemeinen und einfachen Milderungsgründen Ausnahmecharakter haben, von besonderem Gewicht sind und dem Fall den Stempel des Außergewöhnlichen aufdrücken (vgl. BGH DRiZ 1974, 62; BGHSt 24, 3, 5; 24, 360, 363; 25, 142, 144; BGH, Urteil vom 20. Dezember 1978 – 2 StR 622/78). Der Begriff der besonderen Umstände lässt sich allerdings nicht so scharf abgrenzen, dass in allen denkbaren Fällen nur eine allein richtige Entscheidung möglich wäre. Häufig bleibt ein Beurteilungsspielraum, den der Tatrichter auszufüllen hat. Das Werturteil des Tatrichters, es handle sich wegen besonderer Umstände um einen außergewöhnlichen Fall, kann deshalb nur beanstandet werden, wenn die Gründe, auf die er sich stützt, nicht im Rahmen dessen liegen, was nach den Feststellungen über Tat und Täter sachlich noch vertretbar ist. In Zweifelsfällen ist auch hier die Wertung des Tatrichters zu respektieren (vgl. BGH NJW 1976, 1413; 1977, 639; BGH, Urteil vom 21. Dezember 1979 – 2 StR 357/79).

Die Gewährung der Strafaussetzung zur Bewährung kann nach den bisherigen Feststellungen auch dieser eingeschränkten Nachprüfung nicht standhalten.

Das Landgericht führt mit Ausnahme des Umstandes, dass der Angeklagte auf die Durchführung eines Auslieferungsverfahrens verzichtete und erst so seine Verurteilung wegen Steuerhinterziehung ermöglichte, zu Gunsten des Angeklagten lediglich Umstände auf, von denen jeder für sich betrachtet jedenfalls nicht über einen allgemeinen, einfachen und durchschnittlichen Strafmilderungsgrund hinausgeht. Ob diese Strafmilderungsgründe insgesamt in Verbindung mit dem Verzicht des Angeklagten auf das Auslieferungsverfahren von solchem Gewicht sein können, dass ihnen die Bedeutung besonderer Umstände zukommt, ist angesichts der im Urteil genannten erheblichen strafschärfenden Gesichtspunkte äußerst fraglich. Es ist aber auf jeden Fall rechtsfehlerhaft, wenn das Gericht besondere Umstände im Sinne von § 56 Abs. 2 StGB hinsichtlich der Steuerstraftaten unter anderem darin sieht, dass der Angeklagte nicht darauf aus gewesen sei, seine Einkünfte und sein Vermögen insgesamt ins Ausland zu verbringen, um es der inländischen Besteuerung zu entziehen.