Revision aufgehoben und Zurückverweisung wegen unklarer Verjährungsfeststellungen bei Beihilfe zur Steuerhinterziehung

BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES URTEIL

4 StR 67/78 in der Strafsache gegen ████ den Kaufmann Dieter August aus ████, dort geboren ██ █████ 1935, wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung u. a.

Der 4. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 27. April 1978, an der teilgenommen haben: Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof Salger, die Richter am Bundesgerichtshof Hürxthal, Dr. Knoblich, Dr. Ruß, Maier als beisitzende Richter, █████████████████████ als Vertreterin der Bundesanwaltschaft, ████████████████████████████ als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,

Auf die Revision des Angeklagten wird das Urteil des Landgerichts Bochum vom 14. Juni 1977, soweit es ihn betrifft, mit den Feststellungen aufgehoben. In diesem Umfang wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Strafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.

Von Rechts wegen

Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung in zwei Fällen und wegen Beihilfe zum Vorenthalten von Arbeitnehmeranteilen zur Kranken-, Renten- und Arbeitslosenversicherung zu einer Freiheitsstrafe von einem Jahr verurteilt und die Vollstreckung der Strafe zur Bewährung ausgesetzt. Es hat ihn als überführt angesehen, in der Zeit von Anfang 1967 bis zum 30. April 1970 als Buchhalter seines jeweiligen Arbeitgebers dazu beigetragen zu haben, dass für den genannten Zeitraum 399.438,13 DM an Umsatzsteuer, 775.367,19 DM an Lohnsteuer und 362.177,72 DM an Arbeitnehmeranteilen nicht vorschriftsmäßig an die Behörden abgeführt worden sind.

Seine Revision, die die Verletzung sachlichen Rechts rügt, führt zur Aufhebung des Urteils.

Die Strafkammer hat die einzelnen Tathandlungen des Angeklagten zwar den verschiedenen gesetzlichen Unrechtstatbeständen (§§ 392 AO aF, 533, 1430 RVO aF, 529 RVO nF, 213 AVAVG, 225 AFG) rechtsfehlerfrei zugeordnet. Die Strafverfolgung wegen der ihm zur Last gelegten Beihilfehandlungen ist jedoch möglicherweise verjährt.

Nach den Feststellungen hat der Angeklagte seine Tätigkeit in den Betrieben der verschiedenen Täter bis Ende April 1970 (UA 50) geleistet. Eine Verurteilung als Gehilfe durfte daher nur erfolgen, wenn die 5-jährige Verjährungsfrist rechtzeitig unterbrochen worden ist.

Als erste aus den Akten ersichtliche, zur Unterbrechung der Verjährung geeignete Maßnahme kommt die Anklageerhebung (§ 78c Abs. 1 Nr. 6 StGB) in Betracht. Diese erfolgte, wie sich aus der Übersendungsverfügung auf Bl. 2723 d. A. entnehmen lässt, nach dem 23. Juli 1975. In der Zeit bis zum 31. Dezember 1974 konnte nach § 68 Abs. 1 StGB aF, Art. 309 Abs. 2 EGStGB eine Unterbrechung der Verjährung nur durch richterliche Handlung erzielt werden. Dementsprechend war die erste polizeiliche Vernehmung des Angeklagten als Beschuldigter am 12. Juli 1974 (Bl. 1729 d. A.) entgegen § 78c Abs. 1 Nr. 1 StGB nF zur Unterbrechung nicht geeignet. Erst durch diese Vernehmung ist der Angeklagte aber in den Kreis der Beschuldigten eingereiht worden. Sämtliche in der Zeit vorher in der Sache ergangenen richterlichen Beschlüsse hinsichtlich der Untersuchungshaft und bezüglich der Durchsuchungen können aus diesem Grunde gemäß § 68 Abs. 2 StGB aF, § 78c Abs. 4 StGB nF entgegen der Auffassung der Strafkammer (UA 53) nicht als Untersuchungshandlungen auch zum Nachteil des Angeklagten ██ gewertet werden. Nach dem 1. Januar 1975 ist in der Zeit bis zur Anklageerhebung keine, nunmehr nach § 78c StGB nF zu beurteilende Unterbrechungshandlung gegen den Angeklagten vorgenommen worden.

Ob die nach dem 23. Juli 1975 erfolgte Anklageerhebung die Verjährung der Strafverfolgung des Angeklagten wegen der ihm zur Last gelegten Taten noch unterbrechen konnte oder ob zu diesem Zeitpunkt bereits Verfolgungsverjährung eingetreten war, hängt deshalb davon ab, wann die Verjährungsfrist zu laufen begonnen hat.

In § 78a StGB ist bestimmt, dass die Verjährung mit der Tatbeendigung, falls ein zum Tatbestand gehörender Erfolg erst später eintritt, mit diesem Zeitpunkt beginnt (vgl. auch BGHSt 11, 345, 346; 24, 218, 220 f). Dies gilt auch für den Gehilfen. In der Regel beginnt die Verjährung für ihn daher erst dann, wenn die Haupttat beendet ist. Von dieser Regel ist nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs bei Fortsetzungstaten dann eine Ausnahme zuzulassen, wenn die Beihilfe und der Vorsatz des Gehilfen sich nicht auf die gesamte fortgesetzte Tat des Haupttäters erstreckten, sondern nur auf einzelne Teile dieser Fortsetzungstat und die Gehilfentatigkeit vor Beendigung der Haupttat aufhörte (BGHSt 20, 227, 228 f). Die auch vom erkennden Senat gebilligte Rechtsprechung entnimmt die Rechtfertigung für diese Ausnahme daraus, dass die Fortsetzungstat eine auf dem Gesamtvorsatz beruhende rechtliche Einheit ist. Erstrecken sich Förderung und Vorsatz des Gehilfen lediglich auf einen Teil der Einzelakte, so ist er auch nur insoweit verantwortlich, mit der Folge, dass für ihn die Verjährungsfrist mit dem Abschluss des letzten Tuns, das noch in diese Einheit einbezogen wird, also mit der Beendigung des letzten dieser Einzelakte beginnt (BGH aaO).

Der Angeklagte █████ kannte spätestens seit der Jahreswende 1966/67 den Tatplan seiner Arbeitgeber und unterstützte diese bis zu seinem Ausscheiden Ende April 1970 bei ihrem Tun (UA 10/11). Dass sein Vorsatz zu Beginn seiner strafbaren Gehilfentätigkeit zeitlich nicht beschränkt war und er Ende April 1970 nur aufgrund von Zwistigkeiten mit dem Mitangeklagten ███████ ausschied (UA 12), ändert nichts daran, dass er nur für sein Tun bis zu diesem Zeitpunkt, zu dem er seine Gehilfentatigkeit aufgab, strafrechtlich einzustehen hat.

Ein bloßes Unterlassen der Haupttäter, das die Ursachlichkeit seiner Beihilfehandlungen in Frage stellen könnte (BGHSt 14, 280), liegt ersichtlich nicht vor (UA 10/11).

Das Urteil enthält jedoch keinerlei Feststellungen darüber, wann die bis zum Ausscheiden des Angeklagten ███ begangenen Einzelakte des strafbaren Tuns seiner Arbeitgeber, zu denen er Beihilfe geleistet hat, beendet waren. Bei Veranlagungssteuern ist dies der Fall, sobald die Steuerbehörde die Steuer aufgrund der unrichtigen Angaben zu niedrig festgesetzt oder von einer Festsetzung abgesehen und dem Steuerpflichtigen dies durch Steuerbescheid bekannt gegeben hat. Bei den Falligkeitssteuern (z. B. Abführung der Lohnsteuer durch den Arbeitgeber) liegt Tatbeendigung vor, wenn die Steuer bei Fälligkeit nicht oder zu niedrig entrichtet wird (vgl. Franzen/Gast/Samson, Steuerstrafrecht, 2. Aufl. 1978, Rdn. 11 zu § 376 AO). Da erst von diesem Zeitpunkt an die Frist für die Verfolgungsverjährung lief, kann der Senat nicht beurteilen, ob zur Zeit der Anklageerhebung Verfolgungsverjährung eingetreten war oder ob durch die Anklageerhebung die Verjährung unterbrochen werden konnte. Das Urteil muss deshalb, soweit es den Angeklagten █████ betrifft, aufgehoben werden.

Der Senat weist für die neue Verhandlung darauf hin, dass die Frage des Gesamtvorsatzes bei dem Angeklagten ██ ██████ nochmaligen Prüfung zu unterziehen ist.

Rechtlich unbedenklich hat die Strafkammer jeweils selbständige Handlungen angenommen, soweit Beihilfe zur Unsatzsteuer- und Lohnsteuerhinterziehung sowie zum Vorenthalten von Arbeitnehmeranteilen in Betracht kommen. Sie hat aber ohne nähere Begründung jeweils nur eine Beihilfe zur fortgesetzten Haupttat festgestellt. Dabei geht sie anscheinend davon aus, dass die Beihilfe zu einer in mehreren Teilakten begangenen, aber eine rechtliche Einheit bildenden Haupttat ebenfalls notwendig stets eine einheitliche Tat bilde. Hiergegen bestünden rechtliche Bedenken.

Die Frage, ob Tatmehrheit, Tateinheit oder eine fortgesetzte Tat vorliegt, ist vielmehr für jeden Täter und Teilnehmer voneinander unabhängig und selbständig zu prüfen. Sie hängt beim Gehilfen von dem mehr oder weniger engen zeitlichen und örtlichen Zusammenhang der Einzelhandlungen und vor allem von seinem Vorsatz ab. Mehrere Hilfeleistungen müssen aber nicht notwendig in Fortsetzungszusammenhang stehen (BGH, Urteil vom 15. November 1973 – StR 354/73 –; RGSt 70, 344, 349). Die Annahme fortgesetzter Beihilfe zur Steuerhinterziehung bzw. zum Vorenthalten von Arbeitnehmeranteilen kann sich zum Nachteil des Angeklagten ausgewirkt haben, da möglicherweise ein Teil der Einzelakte – ihre strafrechtliche Selbständigkeit unterstellt – verjährt ist.

RiBGH Dr. Knoblich Hürxthal Salger ist infolge Urlaubs an der Unterschriftsleistung verhindert.