Ungenehmigte Vorladung von Heizöl führt nicht zur Unbedingtheit der Mineralölsteuer

Nachschlagewerk: BGHSt

Fundstellen: AO 1977 § 370 Abs. 1; MinöStG §§ 8 Abs. 2, 15 Abs. 2 Nr. 7 d; MinöStDV § 23 Abs. 3 Nr. 2

Der 3. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat auf Grund der Verhandlung vom 28. September 1988 in der Sitzung vom 23. November 1988, an denen teilgenommen haben:

Richter am Bundesgerichtshof Dr. Gribbohm als Vorsitzender,

die Richter am Bundesgerichtshof Zschockelt, Kutzer, Detter, Harms als beisitzende Richter,

Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof Dr. ████ am 28. September 1988, Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof ███ am 23. November 1988 als Vertreter der Bundesanwaltschaft,

Rechtsanwalt Dr. ███ am 28. September 1988 als Verteidiger,

Justizangestellte C.—— als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,

Die ungenehmigte Zwischenlagerung („Vorladung“) von Heizöl durch einen Spediteur im Auftrag eines Verteilers stellt keine zweckwidrige Verwendung steuerbegünstigten Mineralöls dar und führt nicht zur Unbedingtheit der Mineralölsteuer (im Anschluss an BFH, ZfZ 1987, 368).

IM NAMEN DES VOLKES URTEIL

3 StR 318/88 in der Strafsache gegen die Terminiererin Liesel C.——, geborene H.——, aus Köln, dort geboren am 0. ███ 1940, wegen Steuerhinterziehung

Auf die Revision der Staatsanwaltschaft wird das Urteil des Landgerichts Köln vom 17. November 1987 aufgehoben.

Die Angeklagte wird freigesprochen.

Die Kosten des Verfahrens und die der Angeklagten entstandenen notwendigen Auslagen hat die Staatskasse zu tragen.

Von Rechts wegen

Das Landgericht hat das Verfahren gegen die Angeklagte wegen Strafklageverbrauchs durch Urteil eingestellt. Mit ihrer Revision erstrebt die Staatsanwaltschaft die Verurteilung der Angeklagten wegen Steuerhinterziehung. Das vom Generalbundesanwalt vertretene Rechtsmittel hat keinen Erfolg.

I. Das Landgericht hat festgestellt: Die Angeklagte betrieb als Einzelunternehmerin eine Mineralölspedition und lieferte mit zuletzt acht zugelassenen Tankkraftwagen im Auftrag verschiedener Mineralöl- und Heizölverteiler Mineralölprodukte an Endverbraucher aus (UA S. 6). Anlässlich einer Durchsuchung des Zollfahndungsamtes ██ am 13. Februar 1979 im Betrieb der Angeklagten wurden in weiteren acht nicht zugelassenen Tankkraftwagen und Tankaufliegern sowie in zwei der zugelassenen Tankkraftwagen circa 111.350 Liter Heizöl EL, ferner in drei Erdtanks der Firma weitere 207.000 Liter Heizöl EL, insgesamt 318.606 Liter Heizöl EL aufgefunden, für deren Lagerung die Angeklagte keine Erlaubnis hatte und deren Herkunft nicht geklärt werden konnte (UA S. 14, 15).

Außerdem wurde festgestellt, dass die Messeinrichtungen von sieben der acht zugelassenen Tankkraftwagen auf verschiedene Weise manipuliert waren, so dass die jeweils abzurechnenden Liefermengen abweichend von den tatsächlich gelieferten Mengen ausgewiesen werden konnten (UA S. 12, 13, 16). Wegen dieser Mängel erließ das Eichamt Köln am 21. Mai 1979 einen Bußgeldbescheid gegen die Angeklagte. Nach Einspruch verurteilte sie das Amtsgericht Köln am 14. Januar 1981 wegen eines vorsätzlichen Verstoßes gegen § 35 Abs. 2 Nr. 1, § 1 Abs. 1 Eichgesetz zu einer Geldbuße von 24.900 DM (UA S. 13, 14). Dieses Urteil ist rechtskräftig.

Das Landgericht hat nicht klären können, ob die bei der Durchsuchung im Februar 1979 festgestellten 318.606 Liter Heizöl EL durch betrügerische Manipulationen mit Hilfe der veränderten Messeinrichtungen erlangt und beiseite geschafft worden sind oder ob es sich um sogenanntes „vorgeladenes“ Heizöl handelte, das die Angeklagte für ihre Auftraggeber ohne Kenntnis und Genehmigung des Zolls vor der Auslieferung an die Empfänger über den geduldeten Vorladezeitraum von einer Nacht hinaus lagerte. Das Landgericht meint, in beiden Fällen sei die Angeklagte einer Steuerhinterziehung schuldig; denn die Mineralölsteuer sei bei jeder der in Frage kommenden Sachverhaltsvarianten durch Unterbrechung der Steueraufsicht und damit durch eine zweckwidrige Verwendung im Sinne von § 23 Abs. 3 Nr. 2 MinöStDV unbedingt geworden (UA S. 35 ff.).

Das Landgericht hat sich aber wegen Strafklageverbrauchs durch das amtsgerichtliche Urteil vom 14. Januar 1981 an einer Verurteilung der Angeklagten gehindert gesehen (UA S. 43 ff.): Bestünden Zweifel, ob ein Verfahrenshindernis vorliege, sei zu Gunsten der Angeklagten von der ihr günstigsten Sachverhaltsvariante auszugehen. Diese sei darin zu sehen, dass die Angeklagte die gesamte aufgefundene Heizölmenge unter Ausnutzung der manipulierten Messeinrichtungen erlangt und anschließend in ihren Tanks gelagert habe. Denn danach handele es sich um eine mit dem Verstoß gegen das Eichgesetz in Tateinheit stehende fortgesetzte Steuerhinterziehung (§ 52 StGB). Die sachlich-rechtliche Tateinheit führe dazu, dass auch nur eine Tat im Sinne des § 264 StPO vorliege mit der Folge, dass die Strafklage durch das Urteil des Amtsgerichts Köln verbraucht sei.

II. Die Revision führt gemäß § 301 StPO zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zum Freispruch der Angeklagten. Die Einstellung des Verfahrens wegen Strafklageverbrauchs hat keinen Bestand. Denn nach den Feststellungen des Landgerichts ist die Angeklagte auf der Grundlage der ersten Sachverhaltsvariante (Vorladung für ihre Auftraggeber) freizusprechen. Da eine weitere Aufklärung des Sachverhalts nicht möglich ist, muss nach dem Grundsatz „in dubio pro reo“ der für die Angeklagte günstigste Sachverhalt zugrunde gelegt werden; lässt dieser eine Verurteilung nicht zu, so geht der Freispruch der Einstellung wegen eines Verfahrenshindernisses vor (BGHSt 13, 75, 80; 13, 268, 273; 33, 335).

1. Die vom Landgericht als eine der beiden Sachverhaltsvarianten angenommene Vorladung des Heizöls für verschiedene Auftraggeber erfüllt nicht den Tatbestand einer Steuerhinterziehung. § 370 Abs. 1 AO setzt für eine Steuerhinterziehung durch Verkürzung eines Steueranspruchs einen unbedingten und fälligen Steueranspruch voraus. Die Mineralölsteuer entsteht gemäß § 3 Abs. 1 MinöStG durch Entfernung des Mineralöls aus dem Herstellungsbetrieb. § 8 Abs. 2 MinöStG regelt, unter welchen Voraussetzungen Mineralöl steuerbegünstigt verwendet werden darf. Die bedingte Steuer, d.h. die Steuer in Höhe der Differenz zwischen dem vollen Steuersatz und dem vom Gesetzgeber vorgesehenen ermäßigten Steuersatz, geht gemäß § 15 Abs. 2 Nr. 7 MinöStG, § 23 Abs. 2 MinöStDV auf den jeweiligen Erlaubnisscheinnehmer über. Sie wird u.a. unbedingt für Mineralöl, das zu einem anderen als dem erlaubten Zweck verwendet wird, § 23 Abs. 3 Nr. 2 MinöStDV. Die nicht genehmigte Zwischenlagerung durch einen Verteiler stellt keine „Verwendung“ i.S. von § 23 Abs. 3 Nr. 2 MinöStDV dar, die zum Unbedingtwerden der Steuer führt (BFH, Urteil vom 4. August 1987 – VII R 101/83, ZfZ 1987, 368 mit Anm. Schrömges). Zwar wird die durchgehende Steueraufsicht in diesem Fall nicht gewährleistet. Aber erst der fehlende Nachweis über den Verbleib des steuerbegünstigten Heizöls (vgl. § 50 Abs. 3 Nr. 1 AO, § 15 Abs. 2 Nr. 7 d MinöStG) oder eine tatsächlich feststellbare andere Verwendung als die vom Gesetz begünstigte führt zur Unbedingtheit der Mineralölsteuer (BFH aaO). Dies gilt nicht nur, wenn innerhalb des Verteilerbetriebs ungenehmigt gelagert wird, sondern auch dann, wenn ein Zwischenlager im Auftrag des Verteilers bei einem Dritten – etwa beim Spediteur – von diesem eingerichtet wird. Denn auch insoweit ist keine Verwendung des Heizöls feststellbar, die dem begünstigten Zweck zuwiderläuft.

Soweit die Angeklagte für ihre Auftraggeber Vorladungen durchgeführt hat, handelte es sich danach lediglich um die Einrichtung und Unterhaltung eines nicht bewilligten Mineralöl-Empfangslagers, das keine Auswirkungen für den Steuerentstehungstatbestand des § 23 Abs. 3 Nr. 2 MinöStDV hatte. Es bestand folglich für die Angeklagte auch keine Anzeigepflicht gegenüber den Finanzbehörden i.S. von § 153 AO, deren Verletzung eine Steuerhinterziehung gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO hätte nach sich ziehen können.

Der Senat kann die Frage offen lassen, ob die Unterbrechung der Steueraufsicht in anderen Fällen als der ungenehmigten Lagerung die Unbedingtheit der Mineralölsteuer zur Folge hat (vgl. dazu ausführlich Schrömges, ZfZ 1986, 162, 226, 322).

2. Die Mineralölsteuer ist auch nicht dadurch unbedingt geworden, dass die Angeklagte jeweils steuerbegünstigtes Heizöl aus Partien verschiedener Auftraggeber in ihren Tanks vermischte. Denn § 22 Abs. 4 MinöStDV gebietet lediglich, im Mineralöl-Empfangslager steuerbegünstigtes Mineralöl getrennt von anders versteuerten Mineralölen zu verwahren. Eine Mischung von ausschließlich steuerbegünstigtem Mineralöl ist dagegen – z.B. beim Transport – ohne besondere Erlaubnis zulässig (Schidel-Langer-Gotterbarm, Mineralölsteuer/Mineralölzoll, § 8 MinöStG, Rdn. 256; vgl. auch VSF – Vv 0350 Abs. 121).

Nach den Feststellungen bestand das in den Tanks der Angeklagten vorgefundene Mineralöl ausschließlich aus steuerbegünstigtem leichtem Heizöl ihrer verschiedenen Auftraggeber. Es kann daher offen bleiben, ob die Vermischung von unversteuertem, begünstigt versteuertem und versteuertem Mineralöl ohne Zulassung gemäß § 22 Abs. 4 MinöStDV eine zweckwidrige Verwendung im Sinne von § 23 Abs. 3 Nr. 2 MinöStDV darstellt. Anhaltspunkte dafür, dass ein Steueranspruch durch Vermischung von gekennzeichnetem Heizöl mit nicht gekennzeichnetem Mineralöl oder durch Bereithalten des Heizöls als Kraftstoff gemäß § 12 Abs. 7 und 9 MinöStG entstanden sein könnte, sind nicht gegeben.