Steuergefährdung: Aufklärungspflicht bei Umsatzsteuerverstößen; Versuch der ESt-Hinterziehung bestätigt

In der Strafsache gegen den Kohlenhändler und Fuhrunternehmer Fritz ███ aus ██████████████, dort geboren am ███ 1916, wegen Steuerhinterziehung

hat der 3. Strafsenat des Bundesgerichtshofs in der Sitzung vom 25. September 1952, an der teilgenommen haben:

Bundesrichter Dr. Kirchner als Vorsitzender, Bundesrichter Krauss Bundesrichter Dr. Koeniger Bundesrichter Prof. Dr. Busch Bundesrichter Scharpenseel als beisitzende Richter, Oberstaatsanwalt ██████████████ als Vertreter der Staatsanwaltschaft, Justizangestellter als ██████████████ der Geschäftsstelle

Auf die Revision des Nebenklägers wird das Urteil des Landgerichts in Kassel vom 10. August 1951 mit den Feststellungen insoweit aufgehoben, als der Angeklagte wegen fortgesetzter Steuergefährdung verurteilt ist.

Die weitergehende Revision des Nebenklägers sowie die Revision des Angeklagten werden verworfen.

Der Angeklagte hat die Kosten seines Rechtsmittels zu tragen.

Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zur neuen Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten der Revision des Nebenklägers, an das Landgericht zurückverwiesen.

von Rechts wegen

Der Angeklagte ist wegen fortgesetzter Steuergefährdung (§ 402 RAbgO) zu einer Geldstrafe von 100 DM und wegen versuchter Steuerhinterziehung (§§ 396, 397 RAbgO) zu einer Geldstrafe von 200 DM verurteilt worden.

Hiergegen wenden sich das Finanzamt Kassel-Außenbezirk als Nebenkläger und der Angeklagte mit der Revision, dieser unter Beschränkung auf seine Verurteilung wegen versuchter Steuerhinterziehung. Beide Beschwerdeführer machen Verletzung sachlichen Rechts, der Nebenkläger auch verfahrensrechtliche Verstöße geltend.

Das Rechtsmittel des Nebenklägers ist teilweise begründet, die Revision des Angeklagten nicht gerechtfertigt.

I. Zur Revision des Nebenklägers

1. Der Vorwurf der Revision, der Urteilsspruch entspreche nicht der Vorschrift des § 260 StPO, geht fehl. Mit dem Ausspruch, der Angeklagte werde wegen fortgesetzter Steuergefährdung und wegen versuchter Steuerhinterziehung verurteilt, sind in ausreichender Weise die Taten bezeichnet, deren der Angeklagte schuldig befunden ist. Damit ist der Bestimmung des § 260 Abs. 4 Satz 1 StPO Genüge geschehen. Die Aufnahme der verletzten Strafgesetze sowie der Zeit und des Ortes der Tat in den Urteilsspruch ist im Gesetz nicht vorgeschrieben.

2. Ebensowenig greift die Rüge einer Verletzung des § 267 StPO durch. Zwar hat das Landgericht im Falle der versuchten Einkommensteuerhinterziehung als verletzte Bestimmungen nur die §§ 396, 397 RAbgO in den Urteilsgründen angeführt. Diese sind, wie die Revision zutreffend bemerkt, sogenannte Blankettgesetze (offene Strafgesetze), die erst durch die jeweils in Betracht kommenden Vorschriften der einzelnen Steuergesetze oder der allgemeinen Bestimmungen der Reichsabgabenordnung ausgefüllt werden. Ihre Angabe im Urteil ist daher im Allgemeinen angebracht. Hier kann aber die Unterlassung auf den Bestand des Urteils nicht von Einfluss sein, weil es die tatsächlichen Grundlagen und die Merkmale des gesetzlichen Tatbestandes in ausreichender Weise wiedergibt, wie bei der Prüfung der Sachrüge näher dargelegt werden wird.

3. Dagegen ist der auf einen Verstoß gegen § 244 Abs. 2 StPO gestützte Vorwurf der Revision insoweit begründet, als der Angeklagte wegen fortgesetzter Steuergefährdung durch Nichteinreichung oder verspätete Einreichung der Umsatzsteuervoranmeldungen sowie durch Nichtzahlung oder nicht rechtzeitige Entrichtung von Umsatzsteuer verurteilt worden ist. Das Finanzamt hatte den Angeklagten wegen dieses Verhaltens in dem Strafbescheid vom 22. ███████ 195[REDACTED] der Steuerhinterziehung beschuldigt, während das Landgericht nur Steuergefährdung angenommen hat, weil der Nachweis, der Angeklagte habe vorsätzlich gehandelt, nicht erbracht worden sei. Dabei hat das Landgericht allein die Einlassung des Angeklagten seiner Entscheidung zugrunde gelegt, ohne von weiteren Beweismöglichkeiten Gebrauch zu machen.

Mit Recht sieht daher die Revision eine Verletzung der dem Landgericht obliegenden Aufklärungspflicht darin, dass dieses weder den früheren Steuerberater des Angeklagten, ██████████, noch dessen Buchhalter ██████████ als Zeugen dazu gehört hat, weshalb der Angeklagte die Abgabe der Voranmeldungen und die Zahlung der Umsatzsteuer unterlassen hat. Diese Personen zu vernehmen, lag nahe. Denn ██████████ hat, wie es im Urteil heißt, in der fraglichen Zeit dem Angeklagten gelegentlich bei der Erledigung der schriftlichen Arbeiten geholfen, und ██████████ ist im März 1950 als Buchhalter von dem Angeklagten eingestellt worden. Es war also anzunehmen, dass beide über die Erledigung der steuerlichen Angelegenheiten des Angeklagten Angaben zu machen in der Lage waren. Unter diesen Umständen musste sich die Anhörung der beiden Personen als Zeugen dem Landgericht aufdrängen, so dass die Unterlassung eine Verletzung der Aufklärungspflicht im Sinne des § 244 Abs. 2 StPO bildet. Hierauf kann auch beruhen, da nicht auszuschließen ist, dass das Landgericht bei Ausdehnung der Beweisaufnahme auf ████████████ ███████ möglicherweise zur Bejahung eines vorsätzlichen Handelns des Angeklagten gekommen wäre.

Danach ist, was die Verstöße des Angeklagten gegen das Umsatzsteuergesetz angeht, schon aus diesem Grunde die Aufhebung des Urteils und die Zurückverweisung der Sache an die Vorinstanz auszusprechen, so dass die weiteren hierzu erhobenen Einwendungen der Revision keiner Erörterung bedürfen. Für den Fall jedoch, dass das Landgericht auf Grund der neuen Verhandlung wiederum zu der Annahme gelangen sollte, dem Angeklagten falle nur Fahrlässigkeit zur Last, sei bemerkt, dass ein Fortsetzungssusammenhang bei fahrlässig begangenen Taten begrifflich ausgeschlossen ist. Ein solcher kann, wie vom Reichsgericht in ständiger Rechtsprechung und ihr folgend auch vom Bundesgerichtshof wiederholt zum Ausdruck gebracht worden ist, nur gegeben sein, wenn der Täter aus einem Gesamtvorsatz heraus handelt. An einem solchen muss es bei Fahrlässigkeitstaten naturnotwendig fehlen.

4. Die Verurteilung des Angeklagten wegen versuchter Hinterziehung der Einkommensteuer ist hingegen aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden. Das zieht auch die Revision nicht in Zweifel, soweit das Landgericht in der Einreichung des Steuerermäßigungsantrages vom 7. August 1950, der als Anlage der Einkommensteuererklärung des Angeklagten für das zweite Halbjahr 1948 und für das Jahr 1949 beigefügt war, einen dahingehenden Versuch gesehen hat. In dem Antrag hat der Angeklagte, wie im Urteil festgestellt ist, der Wahrheit zuwider erklärt, ihm seien außergewöhnliche, seine steuerliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigende Belastungen u. a. dadurch erwachsen, dass er an Unterhalt für seine geschiedene Ehefrau und sein Kind monatlich 290 DM habe zahlen müssen. Tatsächlich hatte er nur Zahlungen von insgesamt 125 DM an die Unterhaltsberechtigten geleistet und brauchte auch keine weiteren Unterhaltsleistungen für den fraglichen Zeitraum zu machen, weil jene in einem am ███████ Juni 1950 geschlossenen gerichtlichen Vergleich für die Zeit vor dem 1. Januar 1950 auf die seit der Währungsumstellung rückständigen Unterhaltszahlungen verzichtet hatten.

Dieses Vorgehen des Angeklagten hat das Landgericht zutreffend als ein Hinwirken auf eine Verkürzung von Steuereinnahmen gewürdigt. Nach § 33 EStG werden bei der Veranlagung zur Einkommensteuer auf Antrag dort näher umschriebene außergewöhnliche Belastungen des Steuerpflichtigen durch Ermäßigung der Steuer berücksichtigt. Ein solcher Antrag bildet also eine Steuererklärung im Sinne des § 166 RAbgO, da er als Unterlage für die Feststellung von Besteuerungsgrundlagen oder für die Festsetzung einer Steuer dient. Der Angeklagte hat somit durch die falschen Angaben in dem Antrag eine unrichtige Steuererklärung abgegeben. Dass er hierbei vorsätzlich, also in der Erwartung gehandelt hat, es werde eine niedrigere Festsetzung der Steuer vorgenommen werden, als es bei wahrheitsgemäßer Erklärung hätte geschehen müssen, ist im Urteil mit hinreichender Deutlichkeit zum Ausdruck gebracht. Da jedoch eine Verkürzung von Steuereinnahmen durch die Handlungsweise des Angeklagten nicht eingetreten ist, weil das Finanzamt bei der Steuerfestsetzung dessen Angaben nicht zugrunde gelegt, sondern sie auf Grund einer Schätzung vorgenommen hat, hat das Landgericht mit Recht eine versuchte Steuerhinterziehung gemäß §§ 396, 397 RAbgO angenommen. Die Entscheidung des Landgerichts entspricht also im Ergebnis und in der Begründung der Rechtslage, so dass es für den Bestand des Urteils ohne Bedeutung ist, dass darin außer den genannten Vorschriften nicht weitere steuerrechtliche Bestimmungen aufgeführt sind.

5. Mit ihren Ausführungen, der Angeklagte hätte neben oder statt des Steuerhinterziehungsversuchs wegen vollendeter Steuerhinterziehung verurteilt werden müssen, kann die Revision nicht durchdringen. Ihrer Meinung, an der Rechtsprechung über die Nichtbindung der Gerichte an die Steuerfestsetzungen der Finanzbehörden dürfe nicht festgehalten werden, ist nicht beizutreten. Mit Recht hat der Reichsfinanzhof, soweit es sich um Steuerfestsetzungen im Rahmen des Schätzungsverfahrens handelt, in der Entscheidung vom 26. September 1941 (RStBl 1941, 92) die grundlegenden Unterschiede zwischen dem Schätzungsverfahren und dem Strafverfahren hervorgehoben und deshalb eine Bindung des Strafrichters an die im Schätzungsverfahren vorgenommene Steuerfestsetzung der Finanzbehörden verneint. Die dort angeführten Unterscheidungsmerkmale sind nach wie vor von maßgeblicher Bedeutung. Eine reine Schätzung zum Nachweis der Schuld eines Angeklagten ohne eigenständige richterliche Prüfung zugrunde zu legen, wäre mit den Grundsätzen des Strafprozesses unvereinbar. Die Ansicht der Revision, es müsse Sache des Angeklagten sein, von sich aus gegenüber der allgemeinen Beweisregel nach Vermögensvergleich oder Erfahrungssätzen den Nachweis eines geringeren steuerlichen Ergebnisses glaubhaft zu machen, scheitert an einem der wichtigsten Grundsätze des deutschen Strafverfahrens, wonach dem Angeklagten die Schuld stets voll bewiesen werden muss. Der Hinweis der Revision auf die Schwierigkeiten, die der Führung des Schuldbeweises entgegenstehen, vermag keine andere Beurteilung zu rechtfertigen.

Was die Revision im Übrigen vorträgt, erschöpft sich in Angriffen gegen die Beweiswürdigung des Landgerichts. Welche Feststellungen dieses auf Grund der Aussage des Zeugen █████████ traf und wie es sie in tatsächlicher Hinsicht würdigte, unterlag seinem freien tatrichterlichen Ermessen (§ 261 StPO). Dass die daraus abgeleiteten Folgerungen denkgesetzlich nicht möglich oder in sich widersprüchlich seien, hat die Revision nicht dargetan. Sie will nur anstelle der vom Landgericht gezogenen Schlüsse ihre Folgerungen gesetzt wissen. Sie ersetzt damit die Beweiswürdigung des Landgerichts durch ihre eigene; das ist jedoch unzulässig.

Der von ihr erhobene Vorwurf mangelnder Sachaufklärung ist nicht in zulässiger Weise begründet. Die Behauptung, es fehle hier offenbar die erforderliche sachliche Aufklärung, enthält keine der Vorschrift des § 344 Satz 2 StPO entsprechende Rechtfertigung einer Verfahrensrüge.

Der Annahme des Landgerichts, hinsichtlich der in den Einkommensteuervoranmeldungen und in der Einkommensteuerjahreserklärung enthaltenen Angaben des Angeklagten sei eine Steuerhinterziehung nicht nachzuweisen, kann somit aus rechtlichen Erwägungen nicht entgegengetreten werden.

Infolgedessen bedarf die von der Revision behandelte Frage, ob die vom Landgericht bejahte versuchte Steuerhinterziehung in einer etwaigen vollendeten Hinterziehung aufgehen würde, keiner Prüfung und Erörterung.

Das Rechtsmittel des Nebenklägers ist daher insoweit als unbegründet zu verwerfen.

II. Zur Revision des Angeklagten

Die auf die Verurteilung wegen versuchter Steuerhinterziehung beschränkte Revision muss ohne Erfolg bleiben. Wie bereits in den Ausführungen zu der Revision des Nebenklägers unter I 5 näher dargelegt ist, lässt das Urteil hier irgendwelche Rechtsfehler nicht erkennen. Die Meinung der Revision, das Landgericht habe zu Unrecht ein vorsätzliches Handeln des Angeklagten angenommen, trifft nicht zu. Der Umstand, dass der Angeklagte die in dem Antrag vom 7. August 1950 enthaltenen Angaben dem Zeugen █████████ kurz und in aller Eile übermittelt hat, schließt die Bejahung des Vorsatzes nicht aus. Ein vorsätzliches Tun erfordert keineswegs, wie die Revision geltend macht, stets eine gewisse Zeitspanne zur Überlegung. Auch bei einem schnellen und eiligen Handeln kann der Täter sich aller Tatumstände durchaus bewusst sein. Dass das Landgericht also auf Grund der von ihm getroffenen Feststellungen ein vorsätzliches Tätigwerden des Angeklagten als erwiesen angesehen hat, ist aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden.

Kirchner Krauss Koeniger Busch Scharpenseel