Revision: Unzulässige Annahme eines Gesamtvorsatzes bei Steuerhinterziehung – Zurückverweisung

BUNDESGERICHTSHOF 3 StR 387/90 BESCHLUSS in der Strafsache gegen Horst ██ aus █████, geboren am ██████ in ████, wegen Steuerhinterziehung

Der 3. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat nach Anhörung des Generalbundesanwalts und des Beschwerdeführers am 14. November 1990 gemäß § 349 Abs. 4 StPO einstimmig

Auf die Revision des Angeklagten wird das Urteil des Landgerichts Aachen vom 30. Mai 1990 mit den Feststellungen aufgehoben.

Die Sache wird zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Strafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.

Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung in drei Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr und zehn Monaten verurteilt. Das Rechtsmittel des Angeklagten hat mit der Sachrüge Erfolg.

Das Landgericht hat festgestellt, dass der Angeklagte in der Zeit von 1976 bis 1989 als selbst mitarbeitender Kleinunternehmer Jahresumsätze als Anstreicher in unterschiedlicher Höhe zwischen 43.840 und 291.251 DM ohne Gewerbeanmeldung erzielt und weder Umsatzsteuer (mit Ausnahme des Jahres 1981) noch Lohnsteuer (eines Teilbetrages von 201 DM im Jahr 1981) noch Einkommensteuer (1979–1987) für „Schwarzarbeiter“ entrichtet hat. Der Angeklagte hat eingeräumt, er habe „von Anfang an vorgehabt, keine Steuererklärungen abzugeben, und er sich darauf verlassen, dass sich das Finanzamt irgendwann einmal melden werde. Er habe dann immer ‚so weiter‘ gemacht“ (UA S. 14). Daraus hat das Landgericht gefolgert, der Angeklagte habe „aufgrund eines einheitlichen, auf wiederholte Tatbegehung gerichteten Entschlusses, keinerlei Steuererklärungen abgegeben, um Umsatzsteuer, Einkommensteuer und Lohnsteuer zu sparen“ (UA S. 6). Er habe die drei Steuern von 1976 bis 1989 beziehungsweise von 1979 bis 1987 „aufgrund eines Gesamtvorsatzes“ hinterzogen (UA S. 17).

Die Wertung des Landgerichts, dass der Angeklagte „aufgrund eines Gesamtvorsatzes“ gehandelt habe, ist rechtsfehlerhaft. Das Landgericht verkennt die strengen rechtlichen Voraussetzungen für einen Gesamtvorsatz. Er muss so beschaffen sein, dass er sämtliche Teile der geplanten Handlungsreihe in den wesentlichen Grundzügen ihrer künftigen Gestaltung umfasst. Er muss auf einen Gesamterfolg gerichtet sein und den späteren Verlauf der mehreren Teilakte zwar nicht in allen Einzelheiten, aber mindestens insoweit vorweg begreifen, als das zu verletzende Rechtsgut und sein Träger, ferner Ort, Zeit und ungefähre Art der Tatbegehung in Betracht kommen (BGHSt 36, 105, 110). Der vom Landgericht festgestellte einheitliche, auf wiederholte Tatbegehung gerichtete Entschluss allein beinhaltet keinen Gesamtvorsatz.

Im Hinblick auf den Umstand, dass der Gesamtvorsatz auf einen Gesamterfolg gerichtet sein muss, hat der Senat bei Einkommensteuerhinterziehungen darauf hingewiesen, dass ein Gesamtvorsatz schon aus tatsächlichen Gründen schwer vorstellbar ist, weil der Täter eine Steuererklärung nur einmal jährlich abzugeben hat und er möglicherweise nicht in der Lage ist, die Entwicklung seines Einkommens über Jahre hinweg zu überblicken (BGHR StGB vor § 1 H Gesamtvorsatz 10; AO § 370 I Gesamtvorsatz 5). Auch der 1., 4. und 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs haben in letzter Zeit bei unterschiedlichsten Fallgestaltungen wiederholt auf das Erfordernis hingewiesen, dass sich der einheitliche Wille des Täters auf den Gesamtumfang der Tat erstrecken muss (BGHSt 36, 320, 321; BGHR StGB vor § 1 H Gesamtvorsatz 9, 13, 14, 18 bis 22). Das gilt umso mehr, als die Umsätze des Angeklagten ständigen Schwankungen unterworfen waren. Im Zweifel ist Tatmehrheit anzunehmen (vgl. ferner BGHSt 35, 318 und die Leitsatzentscheidungen BGHR aaO 16, 23 sowie Jahnke GA 1989, 376).

Eine rechtlich grundsätzlich denkbare Bildung des Gesamtvorsatzes nach Tatbeginn oder dessen Erweiterung auf zusätzliche Einzelhandlungen bis zur Beendigung des letzten von mehreren vorgeplanten Handlungsteilen hat der Senat bei der Hinterziehung von Einkommensteuer ausdrücklich ausgeschlossen (BGHR StGB vor § 1 H Gesamtvorsatz, erweiterter 8), für Umsatzsteuerhinterziehung allerdings zugelassen (aaO 9). Die bloße zeitliche Überschneidung mehrerer Taten, die dadurch zustande kommt, dass die spätere ins Werk gesetzt wird, bevor die vorangegangene beendet ist, begründet für sich allein keinen Fortsetzungszusammenhang (BGHR StGB vor § 1 H Gesamtvorsatz 8, 16, 17, 23). Die Tatbeendigung bei Umsatzsteuerhinterziehung hat der Senat grundsätzlich in dem Eingang der Jahressteuererklärung beim Finanzamt gesehen (BGHR AO § 168 Steueranmeldung 1; § 370 I Vollendung 2).

Die fehlerhafte Annahme fortgesetzter Steuerhinterziehungen beschwert den Angeklagten. Weil ersichtlich die Verjährung erst im Zusammenhang mit der Durchsuchung am [REDACTED] Mai 1989 unterbrochen worden ist, könnte – bei einer Wertung als eine Reihe selbständiger Taten – ein großer Teil von ihnen wegen Verjährung nicht mehr verfolgt werden. Hinzu kommt, dass einem rechtsfehlerfrei festgestellten Gesamtvorsatz eine wesentlich erhöhte kriminelle Energie anhaftet, die sich fast zwangsläufig bei der Strafzumessung zum Nachteil des Angeklagten auswirken muss (BGHSt 36, 320, 321; BGHR StGB vor § 1 H, Auswirkung, nachteilige 5), während auf der anderen Seite die Erhöhung der Einsatzstrafe in der Regel niedriger auszufallen hat, wenn zwischen den einzelnen gleichartigen, gegen dasselbe Opfer gerichteten Taten ein enger sachlicher und situativer Zusammenhang besteht (BGHR StGB § 46 II Tatumstände 4; § 54 I Bemessung 2).

Für die neue Verhandlung weist der Senat darauf hin, dass Rechnungsbeträge die Umsatzsteuer grundsätzlich einschließen, die Umsatzsteuer also mit dem Bruttosteuersatz herausgerechnet werden muss (BGHR UStG 1980 § 10 Bemessungsgrundlage 1), und dass dem angefochtenen Urteil nicht zu entnehmen ist, auf welcher Grundlage die eigene Arbeitsleistung des Angeklagten jeweils bei der Lohnsteuerhinterziehung seiner „Schwarzarbeiter“ berücksichtigt worden ist.