Aufhebung mangels Gesamtvorsatz bei fortgesetzter Steuerhinterziehung; Zurückverweisung

BUNDESGERICHTSHOF BESCHLUSS

3 StR 189/87 in der Strafsache gegen den Betriebswirt Helmut █████, geboren am ██ 1921 in ███, wegen Steuerhinterziehung u. a.

Der 3. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat nach Anhörung des Beschwerdeführers und des Generalbundesanwalts zu Nr. 2 auf dessen Antrag – gemäß § 349 Abs. 2 und 4 StPO – am 17. August 1987 einstimmig

1. Auf die Revision des Angeklagten wird das Urteil des Landgerichts Stuttgart vom 14. November 1986 mit den Feststellungen aufgehoben a) im Schuldspruch, soweit der Angeklagte wegen tateinheitlich begangener Einkommensteuer-, Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuerhinterziehung verurteilt worden ist. Von der Aufhebung ausgenommen sind die Feststellungen zum äußeren Tatgeschehen; sie bleiben aufrechterhalten; b) im gesamten Strafausspruch.

Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Strafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.

2. Die weitergehende Revision wird verworfen.

Das Landgericht hat den Angeklagten wegen tateinheitlich begangener – fortgesetzter – Einkommensteuer-, Körperschaftsteuerund Gewerbesteuerhinterziehung sowie wegen Betrugs in zwei Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von drei Jahren und sechs Monaten verurteilt. Mit der Revision rügt er die Verletzung sachlichen Rechts. Das Rechtsmittel greift in dem aus der Beschlussformel ersichtlichen Umfang durch. Im Übrigen ist es im Sinne des § 349 Abs. 2 StPO unbegründet.

Die Einzelangriffe, mit denen sich die Revision 1. gegen die Verurteilung wegen fortgesetzter Steuerhinterziehung wendet, haben keinen Erfolg. Doch hält die Begründung, mit der das Landgericht zur Annahme eines Gesamtvorsatzes gelangt ist, der sachlich-rechtlichen Nachprüfung nicht stand.

a) Das Landgericht nimmt an (UA S. 128): Der Angeklagte habe bei der Steuerhinterziehung in allen Fällen „auf Grund eines Gesamtvorsatzes“ gehandelt, den er nach der Gründung im Jahre 1974 dahin gefasst habe, „jederzeit bei sich bietender Gelegenheit – sei es auf Grund eigener Vorschläge oder der seiner dahingehend geschulten Mitarbeiter oder auf Grund der an die Firmen HO und BC herangetragenen Wünsche der Kunden bzw. deren Steuerberater – aufgrund rückdatierter Pensions- oder Umsatzbeteiligungszusagen die Bildung unzulässiger Rückstellungen und damit entsprechende Steuerverkürzungen zu ermöglichen.“

Nach ständiger Rechtsprechung reicht der allgemeine Entschluss, eine Reihe gleichartiger Straftaten zu begehen, nicht aus, um den für die fortgesetzte Handlung erforderlichen Gesamtvorsatz zu begründen. Ein Gesamtvorsatz liegt vielmehr dann vor, wenn der Tatentschluss sämtliche Teile der geplanten Handlungsreihe in den wesentlichen Teilen ihrer künftigen Gestaltung umfasst. Er muss den späteren Ablauf der einzelnen Akte zwar nicht in allen Einzelheiten, aber jedenfalls insoweit vorweg begreifen, als das zu verletzende Rechtsgut und sein Träger sowie Ort, Zeit und ungefähre Begehungsart in Betracht kommen (BGH bei Holtz MDR 1978, 624; BGH NJW 1983, 2827).

Diese Voraussetzungen lassen sich dem Urteil nicht entnehmen. Der Angeklagte betrieb die Firmenberatung auf dem bezeichneten Gebiet zwar gewerbsmäßig im Rahmen zweier Unternehmen. Zu Steuerhinterziehungen kam es aber überhaupt nur in einem Viertel bis einem Drittel aller Beratungsfälle (UA S. 132). Die 35 Einzeltaten erstreckten sich über einen Zeitraum von 1975 bis 1982. Die vom Angeklagten und seinen Mitarbeitern gewonnenen Kunden, deren Steuern verkürzt wurden, verteilten sich über einen großen Bereich des Bundesgebietes. Die Steuererklärungen waren gegenüber verschiedenen Finanzämtern abzugeben. Auch hing es ersichtlich weitgehend von der Einstellung der Kunden ab, ob, zu welcher Zeit und an welchem Ort einzelne Taten ausgeführt wurden.

b) Der Angeklagte kann durch die Annahme nur einer fortgesetzten Tat auch beschwert sein. Es ist nicht ausgeschlossen, dass einzelne Teile der angeblich fortgesetzten Handlung als selbständige Taten wegen Eintritts der Verjährung nicht mehr verfolgt werden könnten. In den Fällen 22 bis 35, die Gegenstand der zweiten Anklage vom 21. März 1985 sind, ist die Verjährung zwar rechtzeitig durch die Durchsuchungsbeschlüsse vom 21. August 1981 und 12. Oktober 1981 sowie durch die Anklageerhebung am 15. Mai 1985 unterbrochen worden (§ 78c Abs. 1 Nrn. 4 und 6 StGB). Eine solche oder andere Unterbrechung ist aber nicht auch bei allen der Fälle 1 bis 21 klar ersichtlich, die den Gegenstand der Anklage vom 18. November 1982 bilden. Zum großen Teil liegen dort die für den Verjährungsbeginn maßgebenden Ereignisse – in den Versuchsfällen (7 bis 11, 16) die Tathandlung und in den Vollendungsfällen (zum Beispiel 1 bis 4, 6, 12, 18 und 20) die Bekanntgabe der unrichtigen Steuerbescheide (vgl. BGHR StGB § 78a Satz 1 Einkommensteuerhinterziehung 1) – mehr als fünf Jahre vor der Einreichung der Anklageschrift (§ 78 Abs. 3 Nr. 4, Abs. 4 StGB). Entsprechendes gilt für den Durchsuchungsbeschluss vom 2. Juni 1977 und die Bekanntgabe der Verfahrenseinleitung am 7. Juni 1977, die für eine Verjährungsunterbrechung in Betracht kommen. Der Senat kann den Durchsuchungsbeschlüssen vom 21. August 1981 und 12. Oktober 1981 nicht ohne Weiteres entnehmen, dass sie sich auch auf die Taten beziehen, die Gegenstand der ersten Anklage vom 18. November 1982 sind.

2. Der dargelegte Rechtsfehler zwingt zur Aufhebung des Schuldspruchs wegen Einkommensteuer-, Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuerhinterziehung. Die Feststellungen zum äußeren Tatgeschehen können jedoch bestehen bleiben, weil sie von dem Fehler nicht betroffen sind. Mit der Aufhebung des bezeichneten Schuldspruchs entfallen die zugehörige Einzelstrafe und die Gesamtfreiheitsstrafe.

Der Senat erstreckt die Aufhebung auch auf die Einzelstrafen wegen Betrugs; er kann nicht ausschließen, dass sie von der fehlerhaften Verurteilung wegen Steuerhinterziehung beeinflusst sind.