Aufhebung und Zurückverweisung wegen lückenhafter Vorsatzprüfung bei Nichtanzeige des Rücktritts

BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES URTEIL

in der Strafsache gegen ██ den Kaufmann Winand Johann Adolf aus ██████████████████, geboren am ███ 1933 in Gelnhausen, wegen Steuerhinterziehung u. a.

Der 2. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 18. Dezember 1985, an der teilgenommen haben: Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof Herdegen, die Richter am Bundesgerichtshof Dr. Meyer, B. Maier, Niemöller, Gollwitzer als beisitzende Richter, Staatsanwalt ██████ in der Verhandlung, Staatsanwalt █████ bei der Verkündung als Vertreter der Bundesanwaltschaft, Rechtsanwalt ██ als Verteidiger des Angeklagten, Justizangestellte ███ als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,

Auf die Revision der Staatsanwaltschaft wird das Urteil des Landgerichts Köln vom 13. März 1985 mit den Feststellungen aufgehoben, soweit eine Verurteilung des Angeklagten wegen Steuerhinterziehung unterblieben ist, die ihm in der zugelassenen Anklage auf Grund der Nichtmitteilung des Rücktritts vom Kaufvertrag an das Finanzamt vorgeworfen wird.

Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.

Von Rechts wegen

I. Dem Angeklagten wird durch die zugelassene Anklage zur Last gelegt, als Geschäftsführer der Firma DZ GmbH unter dem 10. Januar 1983 bei der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 1982 Vorsteuerbeträge in Höhe von 3.185.000 DM wegen eines von dieser Gesellschaft am 23. Dezember 1982 mit dem Zeugen ████ abgeschlossenen Vertrages (Kauf eines Supermarktes) geltend gemacht zu haben, obwohl er angesichts der finanziellen Lage seiner Firma damit rechnete, dass der Kaufpreis nicht gezahlt werden könne und seine Gesellschaft nicht als Eigentümerin ins Grundbuch eingetragen worden war. Ferner wird ihm vorgeworfen, bei diesem Vorsteuerabzug verschwiegen zu haben, dass der Nettokaufpreis um ca. 2,5 Mio. DM und dementsprechend die im Kaufvertrag ausgewiesene Mehrwertsteuer um 325.000 DM überhöht waren. Zusätzlich habe er den in einer Scheinrechnung (betreffend eine Vermittlungsprovision der Firma „C__ ███ GmbH“) vom 28. Januar 1983 aufgeführten Mehrwertsteuerbetrag von 86.283,75 DM als Vorsteuer bei der Voranmeldung für Januar 1983 abgezogen. Beide Vorsteuerbeträge wurden vom Finanzamt anerkannt und zum geringen Teil (37.680,68 DM) auf bestehende Steuerschulden verrechnet, im Übrigen an ihn ausgezahlt. Weiter wird dem Angeklagten angelastet, er habe es unterlassen, dem Finanzamt anzuzeigen, dass der im Kaufvertrag vom 23. Dezember 1982 am 23. März 1983 auf 26.385.900 DM vereinbarte Nettokaufpreis herabgesetzt worden war und die hierauf entfallende Mehrwertsteuer nur noch 3.035.500 DM betrug, ferner dass der Verkäufer unter dem 12. April 1983 von dem Kaufvertrag zurückgetreten war.

Die Wirtschaftsstrafkammer ist zu dem Ergebnis gelangt, dem Angeklagten könne nicht nachgewiesen werden, dass er bei der Umsatzsteuer-Voranmeldung am 10. Januar 1983 davon ausgegangen sei, er werde den Vertrag nicht erfüllen können. Nach ihrer Ansicht hat er sich jedoch durch die Geltendmachung der Mehrwertsteuer, die auf den Differenzbetrag zwischen dem am 23. Dezember 1982 wirklich vereinbarten und dem angegebenen Kaufpreis entfiel, sowie durch den Vorabzug der Mehrwertsteuer aus der erwähnten Scheinrechnung der Steuerhinterziehung in zwei Fällen schuldig gemacht, in dem zweiten Fall zugleich der Urkundenfälschung, da er diese Rechnung ohne Zustimmung des angeblichen Ausstellers zu Täuschungszwecken habe fertigen lassen. Das Absehen von einer Berichtigungsanzeige betreffend die am 23. März 1983 vereinbarte Herabsetzung des Kaufpreises stellt nach Meinung der Wirtschaftsstrafkammer schon deshalb keine Steuerhinterziehung dar, weil es an einer Steuerverkürzung fehlt, die über die bereits durch die Voranmeldung vom 10. Januar 1983 bewirkte hinausgeht. Hinsichtlich der Unterlassung einer Mitteilung des vom Verkäufer erklärten Rücktritts an das Finanzamt hat das Landgericht ebenfalls eine Steuerhinterziehung verneint. Dazu wird im Urteil ausgeführt, der Angeklagte habe sich in einem Irrtum über seine Aufklärungspflicht befunden; hierdurch sei sein Vorsatz ausgeschlossen worden.

II. 1. Die Staatsanwaltschaft rügt mit ihrer – vom Generalbundesanwalt vertretenen – Revision Verletzung sachlichen Rechts.

Das Rechtsmittel ist beschränkt. Zwar richtet sich der Aufhebungsantrag seinem Wortlaut nach gegen das gesamte Urteil. Aus der Revisionsbegründungsschrift vom 11. Juni 1985 ergibt sich aber eindeutig eine bloße Teilanfechtung. In einem besonderen Abschnitt vor der eigentlichen Revisionsbegründung heißt es, das Urteil werde insoweit angegriffen, als das Landgericht den Angeklagten nicht wegen Steuerhinterziehung verurteilt hat, obwohl er es unterlassen habe, nach dem Rücktritt des Verkäufers vom Vertrag diesen Umstand dem Finanzamt durch Abgabe einer berichtigten Umsatzsteuervoranmeldungserklärung anzuzeigen. Dem entspricht auch die Begründung. Sie befasst sich ausschließlich mit der Irrtumsproblematik. Dass der Revisionsantrag in diesem Sinn begrenzt worden ist, ergibt sich ferner aus der ergänzenden Stellungnahme des Generalstaatsanwalts. Allerdings vertritt er die Ansicht, die Beschränkung sei nicht wirksam, da es sich bei den auf den Kaufvertrag vom 23. Dezember 1982 bezogenen Erklärungen und Unterlassungen um eine Tat im prozessualen Sinn (§ 264 StPO) handele und wegen der engen tatbestandsmäßigen Verflechtung eine selbständige Einzelbeurteilung nicht zulässig sei.

Diese rechtliche Würdigung ist jedoch unzutreffend. Es handelt sich um verschiedene Lebensvorgänge. Hierauf braucht indes nicht weiter eingegangen zu werden. Die Wirksamkeit einer Rechtsmittelbeschränkung auf einzelne materiellrechtliche Taten hängt nicht davon ab, dass diese auch verfahrensrechtlich selbständig sind (BGHSt 21, 256, 258; 24, 185 ff; 28, 119, 121). Gefordert wird lediglich, dass der angefochtene Teil der Entscheidung für sich geprüft und rechtlich beurteilt werden kann, ohne eine Prüfung des übrigen Urteilsinhalts notwendig zu machen (BGH aaO; ferner BGHSt 19, 46, 48). Diese Voraussetzung ist hier erfüllt. Bei der rechtlichen Untersuchung, ob sich der Angeklagte durch das Unterlassen einer Mitteilung an das Finanzamt über die Rücktrittserklärung des Zeugen W[REDACTED] einer Steuerhinterziehung schuldig gemacht hat, kommt es nicht darauf an, wie das Sichverschaffen des Steuervorteils rechtlich einzuordnen ist, der in der Anerkennung des Vorsteuerbetrages von 3.185.000 DM für Dezember 1982 besteht.

Die mit dem Eingang der Revisionsbegründungsschrift vom 11. Juni 1985 somit wirksam gewordene Teilzurücknahme (im Verhältnis zu dem uneingeschränkten Antrag in der Revisionseinlegungsschrift) konnte nicht nachträglich widerrufen werden. Es braucht deshalb nicht erörtert zu werden, ob mit der Stellungnahme des Generalstaatsanwalts ein Widerruf bezweckt war.

2. Die Revision ist begründet. Zu Recht macht die Beschwerdeführerin geltend, dass die Annahme eines Tatbestandsirrtums Anlass zu rechtlichen Bedenken gibt.

Im Urteil heißt es, der Angeklagte sei zumindest bis September 1983 davon ausgegangen, er brauche dem Finanzamt keine Mitteilung über den Rücktritt vom Vertrag zu machen, da er gemäß den weiterlaufenden Verhandlungen, insbesondere den Vereinbarungen vom 17. Mai 1983, die er als Option gewertet habe, den Supermarkt „in der Folge noch erwerben“ werde, so dass es im Ergebnis bei der deklarierten Vorsteuer verbleibe (Bl. 27 UA). Im Rahmen der Beweiswürdigung (Bl. 34 f UA) stellt das Landgericht darauf ab, die nach der Rücktrittserklärung geführten Verhandlungen mit dem Zeugen W[REDACTED] hätten für den Angeklagten ein solches Gewicht gehabt, dass er sie wirtschaftlich einem Fortbestand des Kaufvertrages gleichgestellt habe; spätestens im Juni/Juli 1983 habe der Zeuge G[REDACTED] für ihn beim Finanzamt eine Umsatzsteuer-Sonderprifung (bezüglich mehrerer ausgewählter Objekte, darunter auch den Supermarkt) beantragt; da dieser Zeuge einige Zeit vorher – somit ca. Mai/Juni 1983 – mit ihm die anstehenden Probleme und die zur Prüfung vorgesehenen Objekte durchgesprochen habe, sei dem Angeklagten zeitnah mit dem Rücktritt vom 12. April 1983 und den erneuten Verhandlungen vom 17. Mai 1983 bekannt gewesen, dass das Finanzamt die Vorgänge um den Ankauf des Supermarktes ohnehin in Kürze überprüfen werde.

Diese Beweiswürdigung ist lückenhaft. Die Strafkammer hat die naheliegende Möglichkeit unerörtert gelassen, dass der Angeklagte sich der Erforderlichkeit einer Unterrichtung des Finanzamts von der Rücktrittserklärung bewusst gewesen ist, er aber gehofft hat, seine weiteren Verhandlungen würden Erfolg haben und das Finanzamt dann von einer Rückforderung absehen werde. Durch den Zeugen ███ hatte er erfahren, dass er Vorsteuerbeträge zurückzahlen müsse, wenn „ein Vertrag nachträglich kaputt gehe“ (Bl. 27 UA). Davon abgesehen ist dem Staatsbürger im Allgemeinen bekannt, dass eine Anzeigepflicht gegenüber dem Finanzamt besteht, wenn die Voraussetzungen für eine gewährte Steuervergünstigung nachträglich weggefallen sind. Vor allem wird in den Einheitsformularen der Finanzverwaltung für die Umsatzsteuervoranmeldung hierauf ausdrücklich hingewiesen. Ferner ist zu berücksichtigen, dass es sich bei dem Angeklagten um einen erfahrenen Kaufmann handelt, der seit 1978 Geschäftsführer einer Bauträger- und Verwaltungsgesellschaft war. Mit diesen Umständen hat sich das Landgericht nicht auseinandergesetzt, obwohl dazu Anlass bestanden hatte. Das Urteil ist deshalb in dem angefochtenen Umfang aufzuheben.

Für die neue Hauptverhandlung weist der Senat vorsorglich darauf hin, dass der Irrtum über eine steuerrechtliche Berichtigungspflicht, der nicht die Garantenstellung betrifft, unter § 17 StGB fällt (Hübner in Hübschmann/Hepp/ Spitaler, AO, 8. Aufl., § 370 Rdn. 116; Meyer in Erbs/ Kohlhaas, Strafrechtliche Nebengesetze, § 370 Anm. 8 b; Franzen/Gast/Samson, Steuerstrafrecht, 3. Aufl. § 370 Rdn. 189; a.A. Kohlmann, Steuerstrafrecht, 3. Aufl. § 370 Rdn. 229).