Revision verworfen: Einkommensteuer nicht vom Wertersatzverfall bei Bestechung abzuziehen

IM NAMEN ███ ██████ URTEIL

2 StR 121/81

in der Strafsache gegen den Amtsrat a. D. ██████ Ludwig ██ aus BO, geboren am █ 1912 in FO, wegen Vorteilsannahme

Der 2. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 18. Dezember 1981 auf Grund der Hauptverhandlung vom 16. Dezember 1981, an denen teilgenommen haben:

Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof Dr. Mosl,

die Richter am Bundesgerichtshof Dr. Müller, Dr. Meyer, Theune, Niemöller als beisitzende Richter,

Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof ██ in der Verhandlung,

Bundesanwalt Dr. ███████ bei der Verkündung als Vertreter der Bundesanwaltschaft,

Justizangestellte █ als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,

Die Revision des Angeklagten gegen das Urteil des Landgerichts Wiesbaden vom 22. September 1980 wird verworfen.

Der Beschwerdeführer hat die Kosten des Rechtsmittels zu tragen.

Von Rechts wegen

Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Vorteilsannahme (§ 331 StGB) zu einer Freiheitsstrafe von elf Monaten verurteilt, deren Vollstreckung zur Bewährung ausgesetzt und den Verfall eines Betrages von 37.500 DM angeordnet; dabei handelt es sich um den Mindestbetrag der vom Angeklagten in strafbarer Weise angenommenen Gelder.

Die Revision des Angeklagten ist auf die Verfallsanordnung beschränkt; sie rügt die Verletzung sachlichen Rechts.

Das Rechtsmittel hat keinen Erfolg.

1. Der Beschwerdeführer hält die Anordnung des Wertersatzverfalls deshalb für rechtsfehlerhaft, weil es das Landgericht unterlassen hat, die dem Angeklagten zugeflossenen Gelder um die auf sie entfallende Einkommensteuer zu kürzen. Dass eine solche Kürzung vorzunehmen sei, entspricht der Auffassung, die der Senat in seinem Urteil vom 20. Februar 1981 – 2 StR 644/80 (BGHSt 30, 46, 51 = NJW 1981, 1457, 1458) vertreten hat; danach kann nur derjenige Teil des Bestechungslohns für verfallen erklärt werden, der nach Abzug der Einkommensteuer verbleibt.

Der Senat gibt indessen diese Rechtsauffassung nach nochmaliger Prüfung auf und vertritt nunmehr den Standpunkt, dass bei der Bemessung des Verfallsbetrages die Einkommensteuer nicht vorteilsmindernd in Abzug zu bringen ist.

Maßgebend dafür sind folgende Erwägungen:

Gegenstand des Verfalls ist unter anderem der unmittelbar aus der Tat erlangte Vermögensvorteil (§ 73 Abs. 1 Satz 1 StGB); dieser Vorteil kann hinter dem zurückbleiben, was der Täter erhalten hat. Demgemäß unterliegt etwa bei dem Verkauf von Rauschgift nicht der volle Verkaufserlös dem Verfall; vielmehr sind die Unkosten abzusetzen, so der Preis, den der Verkäufer an seinen Lieferanten gezahlt hat, ferner die Einfuhrumsatzsteuer, sofern er sie aus dem betreffenden Geschäft schuldet (BGHSt 28, 369).

Anders verhält es sich jedoch beim Empfang von Bestechungslohn. Vorteil ist hier der volle Betrag der Gelder, die der Täter durch Vorteilsannahme oder Bestechlichkeit (§§ 331, 332 StGB) erlangt hat. Dieser Vorteil wird durch Steueransprüche nicht unmittelbar geschmälert. Zwar unterliegen Bestechungsgelder als sonstige Einkünfte gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 7, § 22 Nr. 3 EStG der Einkommensteuer (RFH RStBl 1944, 731; Blümich/Falk, EStG 11. Aufl. § 22 Anm. IX 2; Bühler/Paulick, EStG 2. Aufl. § 22 Rdn. 6; Lademann/Söffing/Brockhoff, EStG 3. Aufl. § 22 Anm. 76; BGHSt 30, 46, 51). Dies bedeutet indessen nicht, dass die Einkommensteuer unmittelbar den Vorteil mindert, der dem Täter aus der Entgegennahme des Bestechungslohns erwächst; denn bei der Einkommensteuer entsteht der Steueranspruch nicht schon mit dem jeweiligen Vorgang der Erzielung von Einkünften. Die Einkommensteuer bezieht sich vielmehr auf das innerhalb eines Jahres erzielte Gesamteinkommen; sie ist eine Jahressteuer (§ 2 Abs. 7 Satz 1 EStG), die – sofern das Gesetz nichts anderes vorsieht – mit Ablauf des Veranlagungszeitraums entsteht (§ 36 Abs. 1 EStG). Wer ein gewinnbringendes Geschäft macht, schuldet in dem Augenblick, in dem ihm der Gewinn zufließt, noch keine Einkommensteuer, die als vorteilsmindernder Posten in Abzug gebracht werden könnte. Ob und wie viel Einkommensteuer zu entrichten ist, entscheidet sich erst mit Ablauf des Jahres, wenn – unter Berücksichtigung etwaiger Verluste – die Höhe des zu versteuernden Jahreseinkommens feststeht. Die innerhalb des Jahres bei verschiedenen Vorgängen einzeln erzielten Einkünfte lösen selbst keine Einkommensteuerpflicht aus; sie sind vielmehr nur Rechnungsposten, die durch Verluste ausgeglichen sein können und deren Bedeutung sich darin erschöpft, dass sie die Höhe des zu versteuernden Jahreseinkommens beeinflussen.

Da der mit der Annahme von Bestechungslohn verbundene Vorteil also nicht durch einen daran anknüpfenden Steueranspruch unmittelbar gemindert wird, muss bei der Anordnung des Verfalls von Bestechungslohn die Einkommensteuer außer Betracht bleiben.

Dies führt auch nicht zu unbilligen Ergebnissen. Zwar liegt der Gedanke nahe, dem Täter erwachse ein ungerechtfertigter Nachteil, wenn der Bestechungslohn einerseits in voller Höhe für verfallen erklärt wird, andererseits aber als ein das Jahreseinkommen vergrößernder Posten die steuerliche Belastung des Täters erhöht. Indessen erweist sich dieses Bedenken als unbegründet.

Ergeht die Verfallsanordnung noch im Jahre der Tat und wird sie auch innerhalb dieses Zeitraums befolgt oder vollstreckt, so saldieren sich Gewinn und Verlust mit dem Ergebnis, dass der Täter so besteuert wird, als hätte er den wieder entzogenen Bestechungslohn überhaupt nicht erhalten.

Kommt es erst in einem der auf die Tat folgenden Jahre zur Zahlung oder Beitreibung des verfallenen Betrages, so findet er im jeweiligen Veranlagungszeitraum als „negatives Einkommen“ Berücksichtigung. Soweit er die im Jahre der Zahlung erzielten Einkünfte übersteigt, wird von Amts wegen der nicht ausgeglichene Teil des Verlusts vom Gesamtbetrag der Einkünfte des Vorjahres abgezogen, was eine entsprechende Minderung des zu versteuernden Jahreseinkommens bewirkt (Verlustrücktrag, § 10d Satz 1 EStG); falls aber auch hierbei noch ein Teil des mit der Abführung des Verfallsbetrags erlittenen Verlustes unausgeglichen bleibt, ist dieser Teil in den folgenden fünf Jahren vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen (Verlustvortrag, § 10d Satz 4 EStG).

Da hiernach die Zahlung oder Beitreibung des Verfallsbetrags dem Täter in jedem Falle steuerlich zugutekommt, besteht kein Bedürfnis, die Einkommensteuer bei der Bemessung des Verfallsbetrags in Anschlag zu bringen. Dem Verfall unterliegt mithin der volle Bestechungslohn. Dies entspricht im Übrigen auch der Rechtsauffassung des 3. Strafsenats, der in einer neueren Entscheidung lediglich offengelassen hat, ob anders zu entscheiden wäre, wenn die Einkommensteuer bereits bezahlt oder unanfechtbar veranlagt ist (BGH, Beschluss vom 10. April 1981 – 3 StR 236/80 –; vgl. im Übrigen auch Eser in Schönke/Schröder, StGB 20. Aufl. § 73 Rdn. 17; a. A. Schäfer in LK StGB, 10. Aufl. § 73 Rdn. 19).

2. Die Anordnung des Wertersatzverfalls verstößt auch nicht gegen § 73c Abs. 1 StGB. Nach Satz 1 dieser Vorschrift wird der Verfall nicht angeordnet, soweit er für den Betroffenen eine unbillige Härte wäre. Dies hat das Landgericht mit Recht verneint: es verweist insoweit auf die „guten Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Angeklagten“ (UA S. 14), der neben einer monatlichen Pension von 2.500 DM eine Rente von 512 DM bezieht, zusammen mit seinem Sohn Eigentümer eines Einfamilienhauses ist und über ein Sparguthaben von etwa 40.000 DM verfügt (UA S. 4). Die zusätzliche Erwägung, der Angeklagte könne „im Hinblick auf vorliegendes Urteil eine Herabsetzung der Steuerschuld erreichen“ (UA S. 14), trifft allerdings insoweit nicht zu, als mit der „Steuerschuld“ die vom Finanzamt laut Kontoauszug vom 28. Juni 1979 in Höhe von 51.961 DM geltend gemachte Steuernachforderung (UA S. 4) gemeint ist. Diese bezieht sich nämlich nur auf Einkommen, das der Angeklagte bis 1977 erzielt hat; eine frühestens 1981 stattfindende Zahlung oder Beitreibung des Verfallsbetrages lässt sie schon deshalb unberührt, weil selbst ein Verlustrücktrag nach § 10d Satz 1 EStG nur ein Jahr zurückreicht. Dieser Fehler wirkt sich jedoch auf das Ergebnis nicht aus, da – wie oben bereits dargelegt – die Abführung des Verfallsbetrages dem Angeklagten auf jeden Fall (wenn auch nicht für den Zeitraum bis 1977, so doch für das Jahr der Abführung und eventuell den vorangegangenen Veranlagungszeitraum) steuerlich zugutekommt.

Der Revision ist freilich zuzugeben, dass die Verfallserklärung als solche noch keine steuerlichen Auswirkungen zeitigt. Anders ist es jedoch mit der – vom Gericht der Sache nach gemeinten – Abführung des Verfallsbetrags. Soweit der Beschwerdeführer dies bezweifelt und sich dafür auf ein Urteil des Bundesfinanzhofs beruft (BFH BStBl 1966 III 585), geht sein Vorbringen fehl. Der Bundesfinanzhof hat es seinerzeit abgelehnt, die Abführung für verfallen erklärter Bestechungsgelder als Betriebsausgabe anzuerkennen, weil der Verfall eine Nebenstrafe sei. Dies trifft jedoch nach der jetzigen Rechtslage nicht mehr zu: der Verfall ist hiernach eine Maßnahme ohne Strafcharakter (§ 11 Abs. 1 Nr. 8 StGB; Dreher/Tröndle, StGB 40. Aufl. § 73 Rdn. 1 m. w. N.).

Schließlich liegt auch kein Rechtsfehler darin, dass es das Landgericht unterlassen hat, nach seinem Ermessen von der Anordnung des Verfalls abzusehen (§ 73 Abs. 1 Satz 2 StGB). Zwar enthält das Urteil hierzu keinerlei Ausführungen. Das ist jedoch unschädlich. Im Hinblick darauf, dass der Angeklagte die empfangenen Gelder zu einem nicht unerheblichen Teil in „Massagesalons“ und Bars verbraucht hat (UA S. 7), kam ein Absehen von der Anordnung des Verfalls unter Billigkeitsgesichtspunkten ernstlich nicht in Betracht.